24 avril 2020

Un commissaire-cabinet d’audit ou de révision  est nommé par l’assemblée générale  pour un mandat de commissaire. Il est bien entendu possible que le réviseur d’entreprises représentant permanent tombe malade.

En ce qui concerne le remplacement du représentant permanent de son cabinet dans le cadre de l’exécution d’une mission révisorale, les situations suivantes doivent être distinguées :

  1. L’impossibilité définitive pour le mandataire d’exécuter sa mission ;
  2. L’impossibilité temporaire et délégation du pouvoir de signature ; et
  3. En outre, la question peut se poser du remplacement du représentant permanent lorsque sa présence aux réunions des organes (assemblée générale) ou du conseil d’entreprise de l’entité contrôlée est obligatoire.

1. Impossibilité définitive pour le mandataire d'exécuter sa mission

Le premier cas vise le cas du réviseur d’entreprises absent pendant une longue période et qui, de ce fait, se trouve dans l’impossibilité d’exécuter durablement sa mission.

Lorsque le représentant permanent a été désigné intuitu personae (c’est-dire que l’entreprise a nommé pour exécuter la mission à la fois le cabinet d’audit ou de révision et le représentant permanent), le commissaire (le cabinet d’audit ou de révision et son représentant permanent) devra alors démissionner pour « des motifs personnels graves » et l’assemblée générale de l’entité contrôlée devra alors procéder à la nomination d’un nouveau commissaire de son choix, conformément aux articles 3:58 à 3:60 du CSA, le cas échéant après avis du Conseil d’entreprise.

Lorsque l’assemblée générale de l’entité contrôlée n’a pas nommé le représentant permanent du cabinet de révision intuitu personae, l’organe d’administration (ou un autre organe en fonction des délégations prévues par les statuts) du cabinet de révision nomme lui-même le réviseur d’entreprises qui représentera le cabinet de révision et doit ainsi désigner un nouveau représentant permanent, en application de l’article 3:60 du CSA. Cette nouvelle désignation ainsi que la cessation des fonctions du représentant permanent indisposé doivent être publiées conformément aux articles 2:8, 5°, b) (sociétés), 2:9, 4°, c) (ASBL), 2:10, 4°, c) (AISBL) et 2:11, 4°, c) (fondations) du CSA.

Un accord préalable du Conseil d’entreprise ne doit pas, à strictement parler, être obtenu. En pratique, une certaine courtoisie demande que le cabinet de révision contacte le conseil d’entreprise et l’organe d’administration, avant de désigner un nouveau représentant, dans le but de s’assurer qu’il n’y ait pas d’objection à la désignation de la personne proposée comme représentant permanent.

Le représentant permanent d’un cabinet de révision doit toujours être une personne physique, qui de manière directe ou indirecte (1) est associé, gérant ou administrateur du cabinet ; ou (2) est autrement lié, de manière indépendante au cabinet (donc pas un employé-réviseur d’entreprises).

2. Impossibilité temporaire et délégation du pouvoir de signature

Dans ce cas, la désignation d’un nouveau représentant permanent n’est pas nécessaire.

Il est alors admissible qu’un autre réviseur d’entreprises signe le rapport au lieu du véritable représentant permanent, en apposant la mention “absent à la signature”.

Cette possibilité est par ailleurs expressément prévue par l’article 22, § 4, in fine de la loi du 7 décembre 2016 portant organisation de la profession et de la supervision publique des réviseurs d'entreprises : « En cas de force majeure, un réviseur d’entreprises personne physique peut déléguer son pouvoir de signature à un autre réviseur d’entreprises.».

En cas d’incapacité par suite de maladie ou accident ou autre motif d’empêchement, il est donc envisageable de faire appel à l’article 22, § 4, in fine. Toutefois, si les circonstances de l’incapacité devaient empêcher le réviseur d’assumer la responsabilité effective de la mission, il devrait mettre fin à ses fonctions lors de l’assemblée générale la plus proche[1]. Un réviseur qui a exécuté personnellement les travaux de contrôle nécessaires – ou les a fait exécuter sous sa responsabilité – et qui a approuvé personnellement le contenu du rapport de révision, peut déléguer son pouvoir de signature à un autre réviseur d’entreprises[2].

Ce deuxième réviseur d’entreprises devra s’assurer, toutefois, que le représentant permanent a effectivement procédé aux diligences nécessaires. Compte tenu de l’importance des rapports de révision pour les tiers, il serait inadmissible qu’un réviseur d’entreprises signe sans vérification le rapport d’un confrère, même s’ils font tous les deux partie du même cabinet de révision[3].

Le mode de présentation de la signature préconisé est le suivant :

 Lieu d’établissement, date et signature
Cabinet de révision XYZ
Commissaire
Représenté par
Nom du représentant X ayant reçu délégation
Réviseur d’entreprises
En l’absence de Y, absent à la signature

La délégation de signature doit être formalisée et préalable. Elle doit indiquer l’identité des parties concernées (le déléguant et le délégué). Le champ d’application doit également être délimité (en l’espèce la délégation est limitée à la signature du rapport de commissaire). Enfin, chacune des parties doit signer et conserver une copie de l’acte de délégation, afin de pouvoir démontrer son existence vis-à-vis des tiers.

Le réviseur d’entreprises qui accepte de signer en lieu et place d’un confrère ne supporte pas la responsabilité d’une mission dont il n’a pas été investi[4]. Toutefois, une approche professionnelle suppose que ce réviseur d’entreprises ait pu s’assurer, avant de signer, que les diligences nécessaires ont été accomplies.

Si le réviseur d’entreprises qui bénéfice de la délégation de signature estime ne pas pouvoir signer en toute conscience professionnelle le rapport qui lui est présenté, il n’a pas le droit de le modifier sans l’autorisation du confrère. Dès lors, il n’aurait d’autre possibilité que de décliner la délégation qui lui est faite[5].

3. Représentation lors d'une réunion délibérant sur base d'un rapport établi par le commissaire / d'une réunion du Conseil d'entreprise au cours de laquelle l'information de base et l'information annuelle est discutée (délégation de représentation 'simple' à un autre réviseur)

Il est également possible que le représentant permanent soit absent lors une réunion d’un organe délibérant sur la base d'un rapport qu’il a établi.

C’est par exemple le cas d’une assemblée générale de l’entité contrôlée.

Sur avis de la Commission juridique, le Conseil de l’IRE estime qu’il est exclu qu’un commissaire donne procuration à un mandataire pour se faire représenter à une assemblée générale. En effet, le mandat du commissaire est un contrat conclu intuitu personae. Une procuration ne peut être accordée que dans le cadre d’actes considérés comme des actes juridiques. Il en serait effectivement ainsi lorsque la loi exige qu’un rapport du commissaire soit présenté[6]. Cette règle ne s’applique pas aux circonstances visées par l’article 7:136 CSA, où la présence du commissaire est bel et bien requise.

Le commissaire assiste donc à l’ assemblée générale lorsqu'elle est appelée à délibérer sur la base d'un rapport qu’il a établi. En cas d'empêchement, il peut se faire représenter par des personnes dont ils répondent (Doc. Parl. Chambre 552/1982-83, n° 35, 51). Conformément à l’article 3:70 CSA, il s’agit des préposés ou d'autres personnes dont ils répondent.

Dans ce cas, le commissaire ne pourra se faire représenter à l’assemblée générale que par un autre réviseur[7], en principe appartenant au même cabinet.

L'ordre du jour des réunions du conseil d'entreprise où des informations économiques et financières sont fournies ou discutées est communiqué au réviseur d'entreprises (art. 3:85 CSA). Le réviseur d’entreprises peut assister à ces réunions. Il est toutefois tenu d’y assister lorsqu’il y est invité par l’organe de gestion ou par les membres nommés par les travailleurs statuant à cet effet à la majorité des voix émises par eux (art. 3:86 CSA).  

Lorsque le réviseur d’entreprises a été dûment convoqué dans un délai raisonnable et qu’une raison impérieuse l’empêche de participer à la réunion, il doit communiquer les motifs de son empêchement. Dans ce cas, un associé ou un collaborateur-réviseur disposant d’une connaissance suffisante du dossier, peut en principe remplacer le réviseur d’entreprises à la réunion[8].

Dans tous ces cas, le commissaire absent demeurera le seul responsable de son rapport, son « remplaçant » n’agissant qu’en tant que représentant, comme une personne ayant reçu de procuration.

4. Liens utiles

- B. Tilleman, « Le statut de commissaire », publication ICCI 2007-2, Bruxelles, La Charte, 2007.

- Etudes IRE, « La société et son commissaire : cas pratiques », Bruxelles, 2004.


[1] IRE, Vademecum, Tome 1 : Doctrine, 2009, p.613.

[2] B. TILLEMAN, « Le statut de commissaire », publication ICCI 2007-2, Bruxelles, La Charte, 2007, p.43.

[3] IRE, Vademecum, Tome 1 : Doctrine, 2009, p.146-147.

[4] IRE, Vademecum, Tome 1 : Doctrine, 2009, p.613.

[5] IRE, Vademecum, Tome 1 : Doctrine, 2009, p.613; ICCI, Rapport de commissaire, version mise à jour en 2019, pp.70-71.

[6] B. TILLEMAN, « Le statut de commissaire », publication ICCI 2007-2, Bruxelles, La Charte, 2007, p.186

[7] B. TILLEMAN, « Le statut de commissaire », publication ICCI 2007-2, Bruxelles, La Charte, 2007, p.186 renvoyant à K. AERTS, Taken en aansprakelijkheid van commissarissen en bedrijfsrevisoren, Gand, Larcier, 2002, p. 25, n° 23: H. OLIVIER, « Nouveau régime du contrôle et fonctions du commissaire », Ann. Fac. Dr. Liège, 1985, p. 70; E. et P. MALLIEN, Het nieuw statuut van commissaris, bedrijfsrevisor en accountant, Anvers, Groep I.T., 1985, p. 46; C. RESTEAU, A.¬≠BENOIT-MOURY et A. GREGOIRE, Traité des sociétés anonymes, t. III, Bruxelles, Swinnen, 1985, p. XLIII, n° 48; voir, dans un autre sens: I. VEROUGSTRAETE, « Le contrôle financier des sociétés anonymes », in Les sociétés commerciales, Bruxelles, Ed. Jeune Barreau, 1985, p. 276, n° 19.

[8] Point 2.1.1. des Normes de l’IRE relatives à la mission du réviseur d’entreprises auprès du Conseil d’entreprise